• L'acte anormal de gestion et les risques excessifs

    L'acte anormal de gestion et la théorie des risques manifestement excessifs

     

    I. La théorie de l’acte anormal de gestion

    A) définition

    L'acte anormal de gestion est une notion de droit fiscal dégagée par la jurisprudence.

    La notion d'acte anormal de gestion découle de deux principes: la liberté de gestion de l'entreprise (l'entreprise n'est pas tenue de faire le maximum de bénéfice qu'elle pourrait normalement faire. Cette liberté est un principe général du droit, Conseil d'État, 7 juillet 1958) et la liberté de commerce et d'industrie (qui a valeur constitutionnelle).

    Les entreprises ne peuvent inscrire n'importe quoi dans leurs charges (petites dépenses de l'entreprise qui n'ont pas vocation à rester dans l'entreprise. Exemple: salaires, loyers, intérêts sur emprunt, assurances, billets de train...).

    La limite aux deux libertés évoquées ci-dessus est l'acte anormal de gestion. Il y a acte anormal de gestion quand l'entreprise va faire entrer dans ses charges des dépenses qui ne sont pas dans l'intérêt de l'entreprise, l'acte ayant comme unique objectif de faire augmenter les charges pour ainsi réduire le bénéfice imposable réalisé par l'entreprise.

    L'acte anormal de gestion peut résulter d'une dépense ou d'une recette qui n'a pas été réalisé alors qu'elle aurait du l'être.

     

    Deuxième exemple : cas où la filiale se trouve en difficulté et c'est aussi le cas où la filiale généralement implantée à l'étranger écoule les produits fabriqués par la société mère. La disparition de la filiale entraînerait un préjudice commercial. Dans ce cas abandon de créance ou prêt sans intérêt : acte normal de gestion.

    Les avantages commerciaux et financiers consentis à une société indépendante. A priori il s’agirait d'actes anormaux de gestion sauf si la société qui consent ces avantages démontre qu'il était dans son intérêt commercial de soutenir l'autre société, car l'activité de l'autre société est une activité complémentaire de la société.

     

    Les avantages en nature, les commissions : la jurisprudence fiscale ne se préoccupe pas de la régularité de ces opérations au regard de la réglementation d'échange. Question de savoir si ces avantages ont été faits dans l'intérêt de l'entreprise? Ex. une société qui exporte des produits.

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    b) Que se passe t-il lorsque la société a consenti telle ou telle libéralité au PDG?

    Il faut se placer du côté de l'entreprise et du côté du bénéficiaire de la libéralité. Ex. société propriétaire d'un appartement qu'elle met à disposition de son PDG sans loyer : acte anormal de gestion.

    L'administration fiscale va d'abord calculer le loyer normal qui aurait dû être perçu par la société et ce loyer normal va être réintégré dans la base imposable de l'entreprise : rehaussement du bénéfice imposable. Mais cela ne signifie pas pour autant que la société doit réclamer le loyer. L'administration va imposer la société comme si elle avait effectivement perçu le loyer. Imposition-sanction.

    Pour le bénéficiaire (le PDG), l'avantage en nature pas payé va être imposé comme une distribution consenti au PDG (rehaussement des revenus du PDG). Sanction très rigoureuse.

    Les sanctions :

    Les avances des sociétés consenties par une société mère à sa filiale

    Cas d'une avance sans intérêt : si l'administration fiscale estime que cette avance est un acte anormal de gestion, elle va calculer les intérêts qui auraient dû être perçus par la société mère. Après elle va réintégrer ces intérêts dans les résultats de la société mère : rehaussement du bénéfice de la société mère. Ensuite elle va redresser la filiale, car s'apparente à une distribution qui rentre immédiatement dans le bénéfice imposable de la filiale. Double sanction fiscale pour cet abandon d'avantage.

    c) Rapports entre acte anormal de gestion et illégalité

    Exemple caractéristique de l'autonomie du droit fiscal. Est ce que l'AF peut considérer comme acte anormal de gestion des frais engagés par l'entreprise à l'occasion d'opérations illicites de l'entreprise.

    Réponse positive avec des limites. Exemple récent arrêt du C.E 7/01/00 arrêt Philippe. M. Philippe intermédiaire au Hall et s'était livrer pour maximiser ses profits à des escroqueries à l'égard de ces clients. Il a été condamné pénalement et civilement. M. Philippe a porté toutes les condamnations civiles en charge en estimant que c'était dans l'intérêt de l'entreprise. Le Conseil d’Etat a estimé que les sommes correspondantes à ces réparations civiles étaient des actes normaux de gestion. C'était peut être une activité illicite mais escroqueries étaient dans un but de développement de l'entreprise. Tous les dommages-intérêts ont été considérées comme des charges déductibles dans la mesure où les escroqueries avaient pour but d'améliorer le résultat de l'entreprise.

    En est-il de même pour les condamnations pénales? Non, car il existe des dispositions législatives qui interdisent que l'on déduise des résultats imposables de l'entreprise les condamnations pénales et un certain nombre de sanctions économiques (notamment celles pour violation des règles de concurrence).

    B. La théorie du risque excessif

    Le Conseil d'Etat a considéré qu’en dehors des actes anormaux de gestion constitués par des libéralités, il pouvait y avoir des actes anormaux de gestion dus à l'imprudence du contribuable.

    Arrêt Loiseau de 1978, le Conseil d’Etat a estimé que lorsqu’un chef d'entreprise prenait des risques inconsidérés que ces risques conduisaient soit à des charges, soit à des pertes, ils devaient être rattachés à la catégorie des actes anormaux de gestion et donc non déductible. Le problème s'est reposé avec l'arrêt Philippe. Le Conseil d’Etat s'est posé la question si commettre le risque de faire des escroqueries à l'égard de ses clients n'était pas excessif. Le Conseil d’Etat a répondu que le seul fait que Philippe ait commis des escroqueries dans l'intérêt de la gestion de son entreprise ne peut constituer des risques excédants manifestement ceux qu'un chef d'entreprise peut être conduit à prendre pour améliorer les résultats de son exploitation. Problème pour interpréter cet arrêt :

    ·         1ère interprétation : quand on lit conclusions du commissaire du gouvernement : Conseil d'Etat a abandonné la théorie des risques d'exploitation.

    ·         2ème interprétation : il faut considérer que le Conseil d’Etat a admis que prendre le risque de commettre une escroquerie n'est pas un risque excessif d'exploitation.

    Actuellement la théorie du risque excessif d'exploitation est une théorie marginale pour ce qui concerne l'acte anormal de gestion.

    §2. La qualification des distributions de bénéfices

    Traditionnellement deux catégories de distributions au sens du droit fiscal :

    ·         Distribution régulière : celle décidé dans les conditions légales posées par le droit des sociétés qui ont été décidée par les organes sociaux compétent. Vont être traitées de deux manières selon nature du destinataire :

    ·         Si personne physique, la distribution fera partie des revenus de valeur mobilière de la personne physique et imposable à l'IR.

    ·         Si bénéficiaire est une autre société actionnaire de la société distributrice, la distribution va être traité comme un supplément de bénéfice et imposable à l'IS. Les sociétés peuvent en dehors des distributions régulièrement décidées consentir des avantages plus ou moins occultes à des associés, au personnel ou à des tiers; le plus souvent ce sont des actes anormaux de gestion. Comment vont-ils être traités par le droit fiscal? Ils vont être traités selon le régime des distributions irrégulières.

    ·         Distributions irrégulières : à partir de 1948 ont été insérées dans le CGI un certain nombre de dispositions qui permettent à l'AF de traquer les distributions irrégulières ; ce sont les présomptions de l'article. 109 du CGI et le régime de délation fiscale de l'article 117.

     

     Le régime de délation fiscale de l'article 117 du CGI

    Quand l'AF, après avoir contrôlé les résultats d'une société estime que certains des redressements notifiés à la société correspondent à des avantages consentis soit à des dirigeants, soit à des associés, soit à des tiers,  elle sera fondé de demander à la société de dénoncer les bénéficiaires de cette opération. A l'occasion du redressement, lettre spécifique au dirigeant en demandant de révéler dans les trois jours le nom des bénéficiaires de ces avantages. Si entreprise ne révèle rien, la société se verra infliger une sanction fiscale égale au montant de la distribution

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