• Les amortissements : définition, déductibilité, calcul

    LES CHARGES DÉDUCTIBLES : L'AMORTISSEMENT

     C’est une technique comptable qui permet de constater la dévalorisation/dépréciation des actifs. Cet amortissement représente une mesure de gestion saine car il permet de prévoir le remplacement à terme des immobilisations.

     

    On anticipe financièrement le cout du remplacement. Chaque année l’entreprise déduit une somme destinée à mettre de l’argent de coté pour remplacer une immobilisation quand elle sera hors d’usage, cela évitera de sortir une somme trop importante au jour où l’immobilisation sera usée.

     C’est une mesure de précaution contre l’usure et l’obsolescence.

    L’obsolescence est le vieillissement technique : ainsi, une machine dépassée doit être remplacée par une plus moderne.

     Enfin, une immobilisation peut souffrir d’un dépérissement juridique. C’est le cas des immobilisations incorporelles qui bénéficient d’une protection juridique. Ainsi, la durée de protection d’un brevet est de 20 ans. Néanmoins, fiscalement l’entreprise peut l’amortir sur 5 ans. Il s’agit d’une mesure incitative car les entreprises sont ainsi encouragées à déposer des brevets. L’amortissement permet donc de tenir compte du temps passé, ce temps qui produit à la fois l’usure, le vieillissement technique et le dépérissement juridique des immobilisations.

     L’amortissement permet également de refléter comptablement la réalité économique de l’entreprise : il assure la sincérité du bilan. La valeur réelle d’une machine n’est pas son coût d’acquisition, mais son coût moins le temps passé (= les amortissements pratiqués). La valeur réelle du bien = valeur – temps passé depuis l’achat (constaté par l’amortissement).

     

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    II - Le calcul des amortissements

    A- Les biens susceptibles d’être amortis

    Ne sont amortissables que les biens répondant à plusieurs conditions.

    -          Tout d’abord, il faut que l’on soit en présence d’une immobilisation, en ce sens que la valeur du bien est supérieure à 500 € HT.

    -          Seules les immobilisations dont l’entreprise détient la propriété peuvent être amorties.

    A ce principe de propriété, il existe cependant des exceptions, l’entreprise va pouvoir déduire des biens alors qu’elle n’en ait pas propriétaire. Il en va notamment ainsi, lorsqu’un bien est acquis à raison d’un contrat comportant une clause de réserve de propriété. En effet, malgré cette clause l’entreprise peut et doit amortir l’acquisition, alors même qu’elle n’est pas encore propriétaire du bien. C’est la réalité économique qui l’emporte : dès l’utilisation de la machine, celle-ci commence à s’user.

    -          Par ailleurs, ne peut être amortie qu’une immobilisation inscrite à l’actif du bilan. En vertu du principe de liberté d’affectation comptable, l’entrepreneur peut choisir de ne pas inscrire une immobilisation au bilan et perd donc le droit de procéder aux amortissements.

    -          Seule une immobilisation qui se déprécie avec le temps peut être amortie avec le temps. Ainsi, un terrain n’est pas censé se déprécier. En revanche, un immeuble au sens de construction peut et doit être amorti car lui est censé s’user. Néanmoins, cette usure n’est que très relative (ex : un magasin situé dans une rue commerçante ne peut que prendre de la valeur).

     

    Les immobilisations incorporelles, comme le fonds de commerce, ne peuvent pas être amorties du fait de leur absence de dépréciation.

    Cependant, les droits de propriété intellectuelle dont la protection juridique est limitée dans le temps peuvent et doivent être amortis. Un brevet technique et sa valeur peuvent être rapidement dépassés et quoiqu’il en soit, au bout de 20 ans il tombe dans le domaine public (à la différence de la marque qui n’est pas amortissable car elle ne se déprécie pas).

    B- La base et la durée d’amortissement

     La base constitue la valeur que l’on retient pour calculer l’amortissement. La durée correspond quant à elle à l’espérance de vie du bien dans l’entreprise.

     1- La base

    Elle va se calculer HT. Ce n’est que si le bien n’ouvre pas droit à déduction en matière de TVA qu’il sera alors amorti TTC.

    La base de tout amortissement est la valeur d’origine de l’immobilisation, c'est-à-dire son prix d’acquisition, ou encore son coût d’acquisition si l’entreprise a construit une machine avec ses propres moyens. C’est ce que l’on appelle le principe du coût historique. Au prix principal on ajoute les frais accessoires, cela comprend la valeur du bien + frais accessoires relatifs à l’acquisition (frais de transport, d’installation ou de montage). En revanche, les frais financiers n’entrent pas en principe dans la base (ex : une entreprise a emprunté de l’argent à sa banque pour financer l’acquisition. Les coûts issus de l’emprunt, n’entrent pas dans la base de l’amortissement, ils peuvent être immédiatement déduits fiscalement en tant que frais généraux, d’où l’impossibilité de les amortir, ce sont des frais généraux et non pas des accessoires). C’est une règle favorable qui pousse l’entreprise à emprunter car les intérêts sont immédiatement déductibles car ce sont des frais généraux, si on devait les intégrer à la base d’amortissement cela serait moins avantageux car on ne peut pas les déduire immédiatement.

     2- La durée

    Depuis 2005, le droit comptable français a intégré les normes IFRS (International Financial Reporting Standards : usages internationaux d’évaluation financière). Ces règles comptables ont pour ambition d’être applicables dans le monde entier, le but étant de retenir un seul et même langage pour que toutes les entreprises du monde puissent se comprendre. Outre cette ambition, il s’agit de pouvoir retenir la valeur des entreprises selon une technique universelle.

     

    Avant 2005, en France une immobilisation devait être amortie sur une durée unique, même si certains éléments la composant étaient promis à une usure plus rapide que les autres composants. Ex une entreprise achète un immeuble, elle devait l’amortir sur 30 ans même si elle savait qu’elle devrait remplacer le toit dans 10 ans, au plan comptable le bien devait être amorti sur 30 ans, elle n’avait pas le choix.

    Depuis 2005, les normes IFRS obligent à retenir deux composantes, l’entreprise doit ventiler le coût de l’immobilisation en 2 composantes pour l’immeuble, elle doit distinguer la structure qu’elle amortira sur 30 ans de la toiture qu’elle amortira sur 10 ans / Idem pour une voiture avec 3 durées d’amortissement pour la carrosserie, le moteur et le pneu, les pneus s’usent le plus vite, puis le moteur et enfin la carrosserie.

     Ces normes compliquent la comptabilité de l’entreprise mais ont le mérite de la rendre plus précise car elle reflète mieux la valeur des immobilisations qui participent de la valeur des entreprises. Cependant, l’obligation de ventiler ne s’impose que si les différences de durée de vie des composantes sont importantes (ex : si l’entreprise acquiert un immeuble dont la toiture est en bon état, elle pourra amortir la totalité sur 30 ans).

     Avant 2005, la durée des amortissements dépendait des usages professionnels. Dans l’industrie, il était d’usage d’amortir une usine sur 20 ans. Au contraire, un immeuble à usage de bureaux impliquait un amortissement sur 30 ans. Cette technique qui consistait à se référer à l’usage était commode car toutes les entreprises pratiquaient les mêmes durées d’amortissement. En cas de contrôle fiscal, l’administration ne pouvait remettre en cause la durée de l’amortissement dès lors que cette durée était conforme aux usages professionnels.

    Avec les nouvelles normes comptables, la durée des amortissements a changé. En effet, elles ne retiennent pas cette référence aux usages professionnels, elles imposent de retenir comme durée d’amortissement la durée d’utilisation probable de chaque bien. Il revient à l’entreprise de faire cette évaluation. Cette méthode est certes plus fiable mais les risques fiscaux sont aussi  grands car en cas de contrôle pourra plus facilement que naguère remettre en cause les durées d’amortissement choisies. De plus, les durées probables d’utilisation sont généralement plus longues que celles découlant des usages, elles sont donc moins avantageuses pour les entreprises car les charges correspondantes sont moins élevées.

     Ex : achat d’une machine pour 10.000 €, frais accessoires inclus. Selon les usages, elle s’amortit sur 5 ans, soit 2.000 € / an. Avec les nouvelles normes, l’entreprise estime que la durée probable d’utilisation de la machine est de 8 ans. L’amortissement sera donc de 10.000 / 8 = 1.250 € / an. Dans les deux cas, l’entreprise va déduire un total de 10.000€ mais la déduction sera plus longue sur 8 ans que sur 5.

    L’obsession de l’entreprise est de déduire les sommes les plus importantes sur les durées les plus courtes pour minimiser l’impôt.

    Pour l’instant, l’administration fiscale admet que les entreprises continuent à amortir selon les usages, exception faite des biens pouvant être ventilés en composants, pour ces biens il faut les amortir à raison de leur durée probable d’utilisation et non pas en se référant aux usages professionnels.

    C- Modes d’amortissement

    L’entreprise peut choisir 2 techniques d’amortissement :

    -          Amortissement linéaire.

    -          Amortissement dégressif.

    Il existe par ailleurs à la charge des entreprises une obligation d’amortissement minimale. Toutes les entreprises doivent donc retenir un amortissement élémentaire et obligatoire. On va limiter sa liberté de gestion.

     L’amortissement linéaire

    Il s’agit du mode de droit commun. Cet amortissement est appelé comme tel car il va conduire au calcul d’une annuité constante : la somme déduite au titre d’un amortissement est la même pour chacune des années de cet amortissement, l’annuité est constante d’une année à l’autre. Sauf s’agissant des biens ventilés de composants pour lesquels on utilise les usages professionnels.

    Le point de départ de l’amortissement correspond à la date de mise en service du bien. S’il s’agit d’un bien fabriqué par l’entreprise, le point de départ sera celui où elle commencera à l’utiliser. S’il s’agit d’un bien fabriqué par l’entreprise, le point de départ de l‘amortissement est le jour où l’entreprise a commencé à utiliser le bien. En effet, une immobilisation ne commence à s’user qu’a partir du jour où l’entreprise se sert de l’immobilisation. Pour la 1ère année d’utilisation, on détermine l’anuité en fonction du nombre de jour d’utilisation effectif du bien, c’est ce qu’on appelle le calcul du prorata temporis (= à proportion du temps).

     Exemple : une machine acquise pour 10.000 € a pour taux linéaire 20 %, elle doit être amortie sur 5 ans, le pourcentage se calcule en fonction de la durée d’amortissement (10.000 / 5 = 2.000).

    Une usine s’amortie selon les usages sur 20 ans, elle a couté 20.000€, l’annuité sera de 200.000/20 = 10.000 €, pendant 20 ans, l’entreprise va déduire 10.000 pour amortir l’usine. Le pourcentage est de 100/20 = 5 ans. Vérification 200.000 / 5% = 10.000.

     Elle est mise en service le 01/072005 après avoir été livrée le 30 juin. Par mesure de simplification, on va retenir une année civile dont les12 mois sont composés de 30 jours, l’année comportant 360 jours.

    L’annuité normale de cette machine est de 2.000 €. Cependant, pour l’année 2005, le bien n’a été utilisé que sur la moitié de l’année. Il va falloir calculer un prorata temporis :

    2 000 x 180 / 360 = 1.000

    Pour 2006 à 2009 on aura une annuité constante de 2.000 €. Pour la dernière année, en l’espèce 2010 car la machine a été acquise au milieu de l’année 2005, il va rester une annuité résiduelle, soit 1.000 € à déduire : 1.000 € en 2005 + 4 X 2.000 de 2006 à 2009 = 9.000€, il reste 1.000€ à déduire.

    En réalité, l’amortissement se fait sur 6 exercices civils du fait du prorata.

     2- L’amortissement dégressif

     Cet amortissement répond à une finalité particulière.

      La finalité de l’amortissement dégressif

    Il a pour but d’inciter les entreprises à investir en leur permettant d’amortir leurs acquisitions plus rapidement qu’en linéaire. En effet, les annuités en dégressif sont plus importantes sur les 1ers exercices.

    Cette méthode est toujours facultative. Il s’agit d’une décision de gestion, donc un acte qui engage l’entreprise.

     Si elle est largement bénéficiaire, elle a intérêt à choisir l’amortissement dégressif pour pouvoir déduire le plus de charges possible. En revanche, si sa situation est difficile, elle y renoncera au profit du linéaire pour ne pas accroître son déficit.

    Le choix se fait pour chaque bien, pour chaque immobilisation acquise par l’entreprise. Si le bien est formé de plusieurs composants, l’amortissement doit se faire pour l’ensemble du bien. En dégressif, la durée d’amortissement sera différente pour chaque composant.

     Plusieurs conditions doivent être remplies pour pouvoir choisir l’amortissement dégressif :

    -          La durée d’utilisation du bien doit être au moins de 3 ans. A défaut de ces 3 ans, le dispositif serait trop avantageux, cela reviendrait à passer le bien en frais généraux au lieu de l’amortir.

    -          Le bien amorti doit être neuf. Il s’agit d’encourager les entreprises à investir, or il n’y a pas de réel investissement pour un bien d’occasion.

    -          Seuls certains biens sont visés, à savoir ceux qui vont renforcer l’appareil de production de l’entreprise pour qu’elle soit plus compétitive (ex : sécurité, recherche, ordinateur, camion, machine, etc…).

     Ne pas confondre l’amortissement dégressif et l’amortissement dérogatoire/exceptionnel, cette dernière technique permet d’amortir un bien sur 1 an, il s’agit d’inciter l’entreprise à investir notamment dans du matériel écologique, dans ces conditions il s’agit plus d’une charge que d’un réel amortissement.

     

     Le calcul de l’amortissement dégressif

     -          Les modalités de calcul :

    On va calculer l’amortissement dégressif en prenant pour base l’amortissement linéaire. En effet, on retient le taux de l’amortissement linéaire que l’on va multiplier par un coefficient.

    Ex : pour les biens dont la durée d’utilisation est de 5 ou 6 ans, le coefficient est de 1,75.

    Machine acquise en 2005 pour 10.000 €. L’entreprise décide de l’amortir en dégressif sur 5 ans.

    En linéaire, taux de 20 %. On le multiplie par le coefficient de 1,75, soit 35 %. C’est plus intéressant que le dégressif.

     Si le bien est acquis en cours d’année, on devra calculer la 1ère annuité au prorata temporis. Ce prorata est plus avantageux en dégressif qu’en linéaire car il se compte en mois pleins : tout début de mois est compté comme un mois entier. On va calculer ce prorata en fonction du nombre de mois d’utilisation et pas en jours. De plus, on ne retient pas comme point de départ de l’amortissement la date de mise en service du bien mais la date d’acquisition, soit le jour d livraison.

    S’agissant des immobilisations fabriquées par l’entreprise, on retient la date de création, la date de fin des travaux, et non celle de 1ère utilisation.

    C’est avantageux car on va pouvoir déduire plus.

     Ex : la machine a été livrée le 30 juin. Le mois de juin tout entier sera retenu, même s’il a été livré le dernier jour, soit 7 mois d’utilisation dans l’année : de juin à décembre.

    L’annuité dégressive pour 2005 sera de 10.000 x 35 % X 7/12 = 2.042 €.

    Au titre de 2006, l’amortissement devient réellement dégressif, en ce sens que pour calculer l’annuité on ne retient pas le prix d’acquisition du bien, mais sa valeur nette comptable. Cette valeur est égale au prix d’acquisition moins l’amortissement déjà pratiqué : 10.000 – 2.042 = 7.958 €. Sur cette base, on applique le taux de 35 %, soit 7.958 x 35 % = 2.785 €.

    Au titre de 2007, même schéma : on retient comme base la valeur nette comptable : 7.958 – 2.785 = 5.173 €. Application du taux de 35 %, soit 5.173 x 35 % = 1.811 €.

    Au titre de 2008, idem : 5.173 – 1.811 = 3.362 €. Application du taux de 35 %, soit 3.362 x 35 % = 1.177 €.

    La 5ème année, 2009, on va terminer l’amortissement sans besoin d’une 6ème année comme en linéaire. Au titre des 4 années courant de 2005 à 2008, le total des annuités est de 7.815 €. Pour 2009, on va simplement calculer 10.000 – 7.815 = 2.185 €. On remarque que la dernière annuité est plus importante que celle de l’année précédente : c’est le cadeau de fin d’amortissement. Paradoxalement, l’entreprise peut renoncer au cadeau en levant une option.

     

    -          L’option de fin d’amortissement :

    Le cadeau peut être empoisonné si l’entreprise a choisi le dégressif pour déduire des annuités importantes au début de l’amortissement et des faibles à la fin. On autorise alors l’entreprise à procéder autrement pour les dernières années pour ne pas aggraver la situation de l’entreprise en difficulté financière.

    Ex : début 2008, 2 ans doivent être amortis. L’entreprise va alors diviser la valeur nette comptable par le nombre d’années restantes dans l’amortissement, ici 2, soit 3.362 / 2 = 1.681 €. Dès lors que ce montant est plus élevé que l’annuité normale (1.177 €), l’entreprise peut garder le même montant pour l’annuité suivante. Elle va ainsi lisser l’amortissement.

    L’entreprise n’est ici en mesure de lever l’option qu’en 2008. En effet, en 2007, 3 années devaient être amorties, soit 5.173 / 3 = 1.724 €. Dès lors que ce montant est inférieur à l’annuité normale (1.811 €), l’option n’est pas ouverte pour les années suivantes.

    Si l’entreprise peut choisir, elle doit cependant respecter une obligation d’amortissement minimale.

     3- L’obligation de l’amortissement minimal

    C’est une bonne gestion élémentaire qui oblige l’entreprise à comptabiliser les amortissements. Si elle ne le fait pas, elle commet une faute comptable. Dans les cas graves, elle commet un délit pénal constitué par la présentation de comptes infidèles.

    La loi fiscale va également contraindre l’entreprise à pratiquer des amortissements minimaux ; cela paraît paradoxal que l’on puisse minorer l’impôt. Si l’entreprise ne pratique pas l’amortissement minimal, elle n’encourt aucune sanction fiscale proprement dite. En revanche, si elle ne déduit pas une annuité, elle ne pourra plus le faire sur les exercices suivants. Il s’agit là encore d’une application du principe d’indépendance comptable.

    Une entreprise dont les résultats sont mauvais sera tentée de limiter ses charges pour réduire son déficit et ainsi garder la confiance de son banquier.

    L’amortissement minimal correspond à l’amortissement linéaire. L’obligation d’amortissement minimal doit être réalisée bien par bien. Pas de compensation possible entre les biens.

    lII- La déduction des amortissements

    Ne peuvent être déduits que les amortissements qui répondent à des conditions de forme. S’agissant de celles de fond, celles-ci interdisent de déduire l’amortissement des biens somptuaires.

    A- L’exclusion des biens somptuaires

    Certains amortissements ne peuvent être déduits car ils se rapportent à des dépenses qui n’ouvrent pas droit à déduction, à savoir les bien somptuaires (ex : pêche, chasse, résidences et bateaux de plaisance). Il va falloir réintégrer fiscalement les annuités d’amortissement sur le tableau 2058 A.

    On peut déduire les annuités d’amortissement d’un véhicule de tourisme, bien semi somptuaire, en dessous d’un certain plafond. Il s’agit d’éviter que les entreprises achètent des voitures coûteuses. Le plafond est de 18.300 € TTC par voiture. Si le prix est supérieur à cette somme, l’amortissement fiscalement déductible est limité.

    Ex : une entreprise acquiert un véhicule de tourisme pour un prix TTC de 40.000 €. Selon les usages, les voitures ont une durée d’utilisation de 5 ans, soit un taux d’amortissement linéaire de 20 %. L’amortissement dégressif est interdit pour les véhicules de tourisme.

    En comptabilité, les annuités d’amortissement sur une année pleine sont de 40.000 x 20 % = 8.000 €. Or, le plafond de 18.300 € étant dépassé, seuls 18.300 x 20 % = 3.660 € peuvent fiscalement être déduits. La différence doit donc être réintégrée au tableau 2058 A, soit 8.000 – 3.660 = 4.340 €.

     Hypothèse du crédit bail ou de la location : l’entreprise ne peut pas amortir la voiture puisqu’elle n’en est pas propriétaire, mais elle pourra déduire les loyers. Pour autant, la loi fiscale plafonne les loyers déductibles…

    Ex : une entreprise loue une voiture dont le prix de revient est de 40.000 € pour un loyer annuel de 10.000 €. La fraction fiscalement déductible de ce loyer sera égale à 10.000 – 4.340 = 5.660 €. Il faut raisonner comme si l’entreprise achetait la voiture.

     Ne sont pas concernées les entreprises dont les voitures constituent l’objet même de l’activité (ex : la voiture d’un taxi est une voiture de tourisme mais il va pouvoir déduire l’intégralité des amortissements. Ce sera la même chose pour une auto école ou encore pour une entreprise dont l’objet est de donner en location des voitures de tourisme).

    B) Les conditions de forme

    Ne sont déductibles que les amortissements réellement effectués par l’entreprise. Cette réalité est traduite par la comptabilité. Autrement dit, seuls sont déductibles les amortissements comptabilisés en tant que tels.

    Si une entreprise passe une immobilisation en charge et la déduit totalement, elle perd son droit à amortir si elle venait à rectifier l’écriture, sauf à ce qu’elle ait été de bonne foi. Il existe un tableau de la liasse fiscale pour comptabiliser les amortissements. Si le tableau est incomplet, cela ne va pas faire échec à la déduction desdits amortissements : l’entreprise sera redevable d’une amende.

     Ce qui distingue les amortissements des provisions est que la provision est une charge provisoire, tandis que l’amortissement est une charge définitive.

     

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